Con cuatro votos a favor y una abstención, el 23 de octubre de 2019, la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, resolvió la contradicción de tesis número 203/2019, mediante la cual resultó ganador con carácter de jurisprudencia, el criterio que tiene por voz “DOCUMENTOS PRIVADOS. DEBEN CUMPLIR CON EL REQUISITO DE “FECHA CIERTA” TRATÁNDOSE DEL EJERCICIO DE LAS FACULTADES DE COMPROBACIÓN, PARA VERIFICAR EL CUMPLIMIENTO DE OBLIGACIONES FISCALES DEL CONTRIBUYENTE”.
Al respecto, los sentidos y posturas de los criterios contendientes en el señalado procedimiento, divergían en cuanto a la exigibilidad de la “fecha cierta” como requisito indispensable de los documentos privados que se presenten a la autoridad fiscal, como consecuencia del ejercicio de sus facultades de comprobación, ante lo cual el máximo tribunal del país resolvió como necesario tal requisito. Bajo esa óptica, la Segunda Sala estableció que la “fecha cierta” sobre los documentos referidos, se alcanzaría cuando los mismos:
i) Se inscriban en el Registro Público de la Propiedad
ii) A partir de la fecha en que se presenten ante un fedatario público o
iii) A partir de la muerte de cualquiera de los firmantes.
También es relevante destacar que si bien el requisito de “fecha cierta” no es exigible a través de la legislación fiscal vigente, dicha condición deviene importante en relación con el valor probatorio que de dichos documentos se pretende lograr frente a las autoridades fiscales. Como ya se menciono el 6 de diciembre de 2019, a través del Semanario Judicial de la Federación, fue publicado el criterio con carácter de jurisprudencia el siguiente criterio identificado con el número de tesis III.6o.A.4 A (10a.), por lo cual, este criterio se entien de de observancia y aplicación obligatoria en todos los casos que así resulte.
Así, al amparo de este criterio jurisprudencial, las autoridades pueden demeritar el valor probatorio a los documentos privados que les sean exhibidos con la finalidad de acreditar cierto acontecimiento para efectos fiscales, tal como lo podría ser, por ejemplo, un contrato privado. De esa manera, si algún contribuyente exhibe uno, sin que éste cuente con la fecha cierta, la autoridad fiscal puede restarle el valor probatorio por el solo hecho de no contar con ese requisito. Es importante mencionar que este criterio se aplica a todos los documentos que los contribuyentes aporten a las autoridades fiscales para desvirtuar cualquier tipo de observación realizada en el ejercicio de sus facultades de comprobación.
Bajo ese panorama, es dable tomar en consideración las siguientes situaciones de hecho y de Derecho que surgen a partir del contenido de la jurisprudencia en comento, consistiendo en:
(i)La retroactividad en la aplicación de este criterio;
(ii)La fecha cierta a la luz de la resolución judicial de la cual emana.
PROBLEMÁTICA ACTUAL EN RELACIÓN CON LOS “DOCUMENTOS DE FECHA CIERTA”
Un aspecto importantísimo a considerar es que a criterio de las autoridades fiscales y jurisdiccionales del Tribunal Federal de Justicia Administrativa, si bien cuando una jurisprudencia sustituye a otra que tenía sentido diverso, la nueva determinación no produce efectos retroactivos, pero cuando no existe jurisprudencia previa sobre un tema, es decir que la Corte aun no se pronuncia al respecto, la jurisprudencia que emita por primera vez en relación con determinado tópico, si aplica retroactivamente, puesto que considertan que la jurisprudencia no necesita obedecer el principio constitucional de irretroactividad en perjuicio de particulares, por no tratarse de leyes, sino de la interpretación de las mismas. Derivado de lo señalado en párrafos anteriores, en relación con la exigencia del requisito de la fecha cierta dentro de los documentos privados, es que resulta relevante establecer que en el caso en concreto la jurisprudencia III.6o.A.4 A (10a.) es aplicada por parte de las autoridades fiscales y Tribunales de manera retroactiva aun en perjuicio de los contribuyentes.
Lo anterior coloca a todos los contribuyentes en una postura de inseguridad jurídica e indefensión, puesto que es posible que las autoridades fiscales ejerzan facultades de comprobación por los cinco años anteriores a la tesis de jurisprudencia en comento, y a pesar de que esta apenas se publicó a finales de 2019, exijan fecha cierta para documentos legales firmados en 2015, 2016, 2017 y 2018, 2019 o incluso antes, pero que produzcan efectos en los ejercicios fiscales revisables.
JURISPRUDENCIA APLICADA EN UN CASO CONCRETO.
EJEMPLO.
La Primera Sala Regional dentro del Expediente numero 9706/18-07-01-6, con fecha 31 de enero de 2020, confundamento en lo estalecido en los articulos 49 y 50 de la Ley Federal del Procedimiento Contenciso Administrativo emitio sentencia aplicando la jurisprudencia numero III.6o.A.4 A (10a.), relativo al tema de fecha cierta donde en la parte que nos ocupa señalo lo siguiente:
PRIMERA SALA REGIONAL
ORDINARIO TRADICIONAL
EXPEDIENTE: 9706/18-07-01-6
En el inciso c) de la quinta causal de anulación de la demanda, esgrime la promovente que resulta ilegal que la autoridad desestimara el contrato de mutuo con interés celebrado con *** ***************** **** ** ***** que aportó con la finalidad de acreditar que el depósito en cantidad de $4’000,000.00, recibido por dicho contribuyente, correspondía a un préstamo, con base en que no estaba celebrado ante notario público, lo que no daba certeza de que se hubiese celebrado en la fecha señalada en el mismo, así como que de las declaraciones presentadas por tal tercero, no se advertía que tuviera la capacidad y solvencia económica para efectuar el préstamo en comento.
Lo anterior, sostiene, pues a pesar de que el contrato de mutuo constituye un documento privado, no es de aquellos a los que, para su existencia, validez y eficacia, la legislación civil federal o local de Colima, exija su certificación o celebración ante notario, de ahí que aun careciendo de ello resulta eficaz para demostrar la veracidad de lo ahí pactado, máxime cuando existe correspondencia con los depósitos bancarios y los registros contables. Señala que el requisito de celebrarse ante un notario o ser de fecha cierta, no es atribuible a los documentos que deben presentarse con motivo de las facultades de comprobación, pues no está previsto en las disposiciones fiscales, tan es así, que la autoridad no precisó el fundamento legal que sostenga su dicho. Asevera que no existe fundamento jurídico que le permita a la autoridad desconocer un préstamo con base en que del análisis a la declaración anual, conoció que quien le efectuó el préstamo no tenía la capacidad y solvencia económica para hacerlo, pues se trata de cuestiones ajenas a su persona que no deben incidir negativamente en su esfera jurídica, siendo que no está a su alcance el cerciorarse de la correcta declaración o no de los ingresos de los contribuyentes con los que realiza operaciones.
Los resumidos argumentos de ilegalidad son parcialmente fundados pero insuficientes para declarar la nulidad de la resolución recurrida en sede administrativa.
Así las cosas, a efecto de acreditar el origen del aludido depósito bancario que motivó parcialmente la determinación del crédito controvertido, la actora ofreció ante esta instancia, como medio probatorio, el contrato de mutuo de 29 de noviembre de 201328, siendo que del análisis a su contenido, se advierte que fue celebrado entre *** ***************** **** ** ***** como mutuante y la empresa actora como mutuario. Sin embargo, tal acuerdo de voluntades, como se precisó en la resolución determinante del adeudo fiscal, resulta insuficiente para desvirtuar la estimativa indirecta de ingresos y/o valor de actos o actividades atribuida por la fiscalizadora para efectos del pago de contribuciones.
Pues a pesar de que se coincide con la promovente en el sentido de que la autoridad fue omisa en precisar el fundamento legal que prevea, por una parte, la certificación o celebración del contrato de mutuo ante notario y, por la otra, la capacidad y solvencia económica del mutuante, para otorgarle eficacia al referido acuerdo de voluntades, lo cierto es que la formalidad de tener “fecha cierta” constituye un requisito exigible respecto de los documentos privados que se presentan a la autoridad fiscal como consecuencia del ejercicio de sus facultades de comprobación, a efecto de demostrar la adquisición de un bien o la realización de un contrato u operación que incida en sus actividades fiscales.
Requisito que se satisface, tratándose de documentos privados como el contrato de mutuo que nos ocupa, cuando se inscriban en el Registro Público de la Propiedad, a partir de la fecha en que se presenten ante un fedatario público o a partir de la muerte de cualquiera de los firmantes, según lo establecido en la tesis de Jurisprudencia 200, emitida por la otrora Tercer Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, publicada en el Tomo IV, Civil, Jurisprudencia SCJN, de la Sexta Época, página 180.
Sin que obste a lo anterior el que la legislación fiscal no contemple la referida formalidad como requisito para concederle eficacia probatoria a los documentos privados, al constituir un elemento que, en términos de la tesis de Jurisprudencia 2a./J. 161/2019 (10a.), derivada de la contradicción de tesis 203/2019, resuelta por la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, que adelante será transcrita, es de ineludible cumplimiento a efecto de atribuirle fuerza probatoria suficiente al analizado acuerdo de voluntades para desvirtuar la presuntiva de ingresos y valor de actos o actividades determinada por la fiscalizadora.
Se invoca la anunciada tesis de Jurisprudencia 2a./J. 161/2019 (10a.), emitida por la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, visible en la Gaceta del Semanario Judicial de la Federación, Libro 73, Diciembre de 2019, Tomo I, página 466, que establece:
“DOCUMENTOS PRIVADOS. DEBEN CUMPLIR CON EL REQUISITO DE «FECHA CIERTA» TRATÁNDOSE DEL EJERCICIO DE LAS FACULTADES DE COMPROBACIÓN, PARA VERIFICAR EL CUMPLIMIENTO DE OBLIGACIONES FISCALES DEL CONTRIBUYENTE.
En atención a lo cual esta Juzgadora concluye que el depósito en cantidad de $4’000,000.00, observado por la autoridad fiscal como ingresos y valor de actos o actividades presuntos para efectos del pago de los impuestos, sobre la renta y al valor agregado, no cuenta con documentación comprobatoria suficiente para esclarecer su origen, así como para acreditar que la operación que le dio origen efectivamente correspondió a un préstamo.
De la anterior transcripcion podemos observar que la Sala Regional concluyo que el contrato de mutuo de fecha 29 de noviembre de 2013, para la entrega del dinero objeto del citado acuerdo de voluntades, carece del requisito de “fecha cierta sin que obste a lo anterior el que la legislación fiscal no contemple la referida formalidad como requisito para concederle eficacia probatoria a los documentos privados. Sin embargo Grupo ITERFISCAL, no comparte el criterio aplicado tanto por las Autoridades Fiscales como por las autoridades juriccionales en razon a lo siguiente:
Primeramente es importante resaltar que la jurisprudencia que hoy se discute fue aprobada con 4 votos a favor, por lo que es importante citar lo comentado por el ex Ministro Medina Mora, quien no compartio el criterio que hoy se discute:
